Een fiscaal inwoner van Nederland die (tijdelijk) als werknemer of als zelfstandige buiten Nederland gaat werken kan te maken krijgen met de inkomstenbelasting, de sociale zekerheid en – bij werkzaamheden als zelfstandige – met de BTW van zowel Nederland als van het betreffende buitenland. Hieronder beschrijven we de gevolgen voor een Nederlands fiscaal inwoner die als werknemer of als zelfstandige buiten Nederland gaat werken.

1.   Inkomstenbelasting

We gaan er van uit dat de individu fiscaal inwoner is en blijft van Nederland. Belastingverdragen bepalen aan welk land de heffing van inkomstenbelasting is toegewezen. Nederland belast het gehele wereldinkomen in de aangifte inkomstenbelasting maar verleent tegelijkertijd een aftrek om dubbele belastingheffing te voorkomen indien het recht tot belastingheffing aan een ander land is toegewezen. Dit geldt zowel voor werknemers als voor zelfstandigen.

De verdragstoewijzing bij werknemers

De hoofdregel in belastingverdragen is dat het recht tot heffing over looninkomsten toekomt aan het werkland. De 183-dagen regeling vormt hierop een uitzondering: als de werknemer minder dan 183 dagen in het werkland verblijft én het loon niet ten laste komt van een werkgever in het werkland dan mag tóch het woonland, Nederland, heffen. Sommige verdragen hanteren een periode van 183 dagen in het kalenderjaar, andere verdragen een periode van 183 dagen in een periode van 12 maanden.

De meeste verdragen hebben afwijkende regels voor werkzaamheden als directeur, artiest/sportbeoefenaar, pensioen etc, overheidsfuncties en leraren, docenten en studenten. Deze behandelen we hier niet.

De verdragstoewijzing bij zelfstandigen / ZZP’ers

Werkzaamheden als ZZP’er, freelancer of welke andere niet fiscale term ook vallen in de belastingverdragen onder het artikel voor ‘zelfstandige arbeid’ (meestal artikel 14). Sommige recente verdragen hebben geen apart artikel meer voor zelfstandige arbeid maar scharen deze inkomsten onder het artikel voor ‘winst uit onderneming’ (doorgaans artikel 7).

In beide gevallen geven de belastingverdragen het woonland, Nederland, het recht de inkomsten te belasten, óók als de werkzaamheden buiten Nederland worden verricht (precies andersom als bij werknemers dus).

Dit is slechts anders als in het andere land een ‘vast middelpunt’ of – in het geval van winst uit onderneming – een ‘vaste inrichting’ aanwezig is van waaruit de werkzaamheden worden verricht. In dat geval mag dat land belasting heffen voor zover winst aan het vaste middelpunt of de vaste inrichting toekomt.

De verdragen omschrijven de vaste inrichtingals een vaste bedrijfsinrichting met behulp waarvan de werkzaamheden van een onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend. De vaste bedrijfsinrichting kan wat een ZZP’er betreft bijvoorbeeld een ruimte in een (kantoor) gebouw of een werkplaats zijn. Eigendom of huur is niet vereist, maar de ruimte moet wel feitelijk ter beschikking staan. Ook dient de ruimte enigszins duurzaam te zijn, dat wil zeggen een zekere periode ter beschikking te staan. De vaste bedrijfsinrichting moet op een of andere manier zijn ingericht voor de werkzaamheden van de onderneming.

Er is geen sprake van een vaste inrichting in het geval van een opslagruimte, een goederendepot of een inrichting waar alleen maar ondersteunende activiteiten plaatsvinden.

De term vast middelpuntwordt niet gedefinieerd in de verdragen, maar de eisen zijn lichter dan die voor een vaste inrichting. Voor een vaste inrichting moet in ieder geval een fysieke constructie aanwezig zijn, maar voor een vast middelpunt kan een middelpunt van activiteiten van een vast of permanent karakter voldoende zijn. Omstandigheden als de tijdsduur, het al dan niet repeteren van de werkzaamheden en de aard van de werkzaamheden spelen een rol. Sommige verdragen achten een vast middelpunt aanwezig bij een verblijf van meer dan 183 dagen in dat land (in een kalenderjaar dan wel in een periode van 12 maanden).

Werknemers/zelfstandigen: aftrek ter voorkoming van dubbele belasting

Als het andere land belasting mag heffen, dan verleent Nederland zoals gezegd een aftrek om dubbele belastingheffing te voorkomen. Zowel bij inkomsten als werknemer als bij inkomsten als zelfstandige wordt de aftrek doorgaans berekend naar rato van de inkomsten.

Als het belastingtarief in het andere land lager is dan in Nederland dan kan dit tot een lagere totale belastingheffing leiden dan wanneer alle inkomsten in Nederland belastbaar zouden zijn geweest.

2.  Sociale zekerheid

Een Nederlands fiscaal inwoner is verplicht verzekerd voor de volksverzekeringen (AOW, Anw, Wlz, AKW) en bij werkzaamheden in loondienst ook nog voor de werknemersverzekeringen (ZW, WW, WIA).

Bij werkzaamheden buiten Nederland ontstaat in beginsel onderworpenheid aan het buitenlandse sociale zekerheidssysteem. Bij werkzaamheden in twee of meer landen kan dus onderworpenheid aan twee of meer sociale zekerheidssystemen ontstaan.

Bij werkzaamheden binnen de EUwordt dit voorkomen door de Europese Verordening 883/2004. De hoofdregel hierin is dat de sociale zekerheidswetgeving van het werkland van toepassing is. De Verordening bevat vervolgens aanwijsregels die voorkomen dat – bij werkzaamheden in meerdere landen – een persoon onder geen enkele wetgeving of juist gelijktijdig onder verschillende wetgevingen valt.

Een persoon die als werknemer of als zelfstandige in meer dan één EU land werkzaamheden pleegt te verrichten, blijft voor het geheel onder de sociale zekerheidswetgeving van het woonland, Nederland, vallen indien daar minstens 25% van de werkzaamheden worden verricht. Het is verstandig, maar niet verplicht, om een zogenaamde A1-verklaring aan te vragen bij de SVB waarin dit wordt bevestigd. Deze verklaring kan worden getoond aan buitenlandse autoriteiten.

Ook in het geval van detachering, dat wil zeggen een tijdelijke uitzending van maximaal 24 maanden, kan de wetgeving van het woonland van toepassing blijven. Dit kan worden verlengd tot een maximum van 5 jaar.

Bij werkzaamheden buiten de EUgeldt de Verordening niet. Is met het betreffende land een sociale zekerheidsverdrag gesloten dan wordt daarin alsnog geregeld welke wetgeving van toepassing is. Bij werkzaamheden in een ander land (d.w.z. geen EU én geen sociale zekerheidsverdrag) is het mogelijk dat de persoon op grond van de nationale wetgevingen in beide landen of juist helemaal niet is verzekerd.

3.  BTW

De zelfstandige krijgt nog te maken met de BTW. Uitgaande van een zelfstandige die BTW belast is en diensten verricht (dus niet goederen levert) bepaalt de ‘plaats van dienst’ welk land BTW mag heffen. Bij dienstverlening aan een ondernemer buiten Nederland is, uitzonderingen daargelaten, de plaats van dienst het land van de afnemer en geldt de BTW van dat land. In beginsel dient de zelfstandige zich dus in het betreffende land te registreren voor de BTW en buitenlandse BTW af te dragen.

Echter, is de afnemende ondernemer in een ander EU landgevestigd dan mag de zelfstandige de BTW naar die afnemer ‘verleggen’, zodat de zelfstandige niet daadwerkelijk met de buitenlandse BTW te maken krijgt. Wel moet de zelfstandige de verleende diensten vermelden in de Nederlandse aangifte BTW én in de opgaaf ICP. Ook is het verplicht de verlegging én het BTW nummer van de afnemer op de factuur te vermelden.

Bij dienstverlening aan een ondernemer buiten de EU(bijvoorbeeld Noorwegen, Zwitserland) geldt deze verleggingsregeling niet en is de BTW wetgeving van dat land van toepassing.

Bij dienstverlening aan een buitenlandse particulier (niet-ondernemer) geldt in beginsel gewoon de Nederlandse BTW, uitzonderingen daargelaten.

4.  Samengevat

Bovenstaande is als volgt samen te vatten:

Fiscaal inwoner van NL	Werkzaam in Nederland en in het buitenland
	Waar belast met inkomstenbelasting	Waar onderworpen aan sociale zekerheid	BTW van welk land van toepassing (i.g.v. diensten)
Werknemer	Hoofdregel werkland, uitzondering woonland	Hoofdregel werkland, uitzondering woonland	n.v.t.
	Buitenland: mag heffen tenzij 183 dagen regel	Binnen EU: NL indien minimaal 25% wzh in NL, anders buitenland, tenzij detachering
	NL: wereldinkomen belast -/- aftrek tvvdb indien buitenland mag heffen	Buiten EU: bepaald door soc. zekerheidsverdrag of door nationale regelgevingen
Zelfstandige	Hoofdregel woonland, uitzondering werkland	Hoofdregel werkland, uitzondering woonland	Aan ondernemer, plaats van dienst bepalend: meestal land afnemer (tenzij uitzondering). Aan particulier: Nederland (tenzij uitzondering).
	Buitenland: mag niet heffen tenzij vast middelpunt of vaste inrichting	Binnen EU: NL indien minimaal 25% wzh in NL, anders buitenland, tenzij detachering	Binnen EU aan ondernemer: verlegging naar afnemer (tenzij uitzondering)
	NL: wereldinkomen belast -/- aftrek tvvdb indien buitenland mag heffen	Buiten EU: bepaald door soc. zekerheidsverdrag of door nationale regelgevingen	Buiten EU aan ondernemer: buitenlandse BTW (tenzij uitzondering)

5.  Afsluitend

Werken in het buitenland als werknemer of als zelfstandige kan gevolgen hebben voor de Nederlandse én buitenlandse inkomstenbelasting, sociale zekerheid en BTW. Wat de inkomstenbelasting en de sociale zekerheid betreft is de uitkomst afhankelijk van een aantal factoren die mogelijk deels door de belastingplichtige zelf te sturen zijn. Als dit kan vóórdat werkzaamheden een aanvang nemen, zijn substantiële financiële nadelen te voorkomen. Of voordelen te behalen, het is net hoe je het bekijkt…